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2025年04月27日

被投資企業(yè)清算后分回的剩余資產(chǎn)：應(yīng)按哪個(gè)口徑確認(rèn)收入總額

全國(guó)企業(yè)破產(chǎn)重整案件信息網(wǎng)的數(shù)據(jù)顯示，截至發(fā)稿前

，全國(guó)在審破產(chǎn)案件企業(yè)數(shù)1777個(gè)

，其中清算案件企業(yè)1463個(gè)

，重整案件企業(yè)162個(gè)

，和解案件企業(yè)4個(gè)

。企業(yè)投資

、注銷(xiāo)

、減資

、撤資活動(dòng)日趨頻繁

，且涉及收入金額較大。目前

，企業(yè)所得稅相關(guān)稅收優(yōu)惠政策

，大多需要判定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占收入總額的比重。部分企業(yè)因未準(zhǔn)確核算清算業(yè)務(wù)的收入總額

，導(dǎo)致錯(cuò)誤享受稅收優(yōu)惠的風(fēng)險(xiǎn)

。筆者提醒，企業(yè)應(yīng)區(qū)分清算

、減資等不同業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理

，明確收入總額口徑。

案例介紹

2022年

，A公司的子公司B公司注銷(xiāo)清算

，A公司從B公司分回清算剩余資產(chǎn)6.21億元（該筆投資初始成本為5.18億元）。對(duì)于該筆業(yè)務(wù)

，A公司具體會(huì)計(jì)處理如下：借記“銀行存款”6.21億元

，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本”5.18億元、“投資收益”1.03億元

。

稅務(wù)處理上

，A公司確認(rèn)其從被清算企業(yè)B公司累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金中應(yīng)享有的部分金額為7150萬(wàn)元。根據(jù)政策規(guī)定

，該部分為符合條件的股息紅利所得

，為企業(yè)所得稅免稅收入

。A公司投資收益中的剩余部分為10300-7150=3150（萬(wàn)元），應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額

。

A公司同時(shí)符合享受西部大開(kāi)發(fā)稅收優(yōu)惠政策的條件

，企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)符合《西部地區(qū)鼓勵(lì)類(lèi)產(chǎn)業(yè)目錄》且收入占比超60%。在稅務(wù)檢查中

，筆者發(fā)現(xiàn)A公司僅將從B公司分回的清算剩余資產(chǎn)中的3150萬(wàn)元計(jì)入收入總額

。對(duì)于收入總額的口徑，筆者認(rèn)為A公司雖在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)

，可以扣除相關(guān)成本及股息紅利所得

，但對(duì)于收入總額，應(yīng)將其從B公司分回的清算剩余資產(chǎn)6.21億元均確認(rèn)為收入總額

。此時(shí)

，A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占總收入比重未達(dá)到60%，不再符合西部大開(kāi)發(fā)稅收優(yōu)惠政策的要求

，需要補(bǔ)繳稅款及滯納金超5000萬(wàn)元

。

口徑分析

根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額

，減除不征稅收入

、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額

，為應(yīng)納稅所得額

。可見(jiàn)

，收入總額與應(yīng)納稅所得額的口徑不同

，且收入總額的口徑大于應(yīng)納稅所得額的口徑。

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號(hào)）明確

，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額

，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得

；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額

，超過(guò)或低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失

。也就是說(shuō)

，A公司在計(jì)算清算業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，可以扣除相關(guān)成本5.18億元及免稅收入7150萬(wàn)元

，但A公司僅將該部分應(yīng)納稅所得額3150萬(wàn)元確認(rèn)為收入總額

，沒(méi)有政策依據(jù)。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于深入實(shí)施西部大開(kāi)發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)企業(yè)所得稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第12號(hào)）規(guī)定

，收入總額是指企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定的收入總額

，即企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入

，包括銷(xiāo)售貨物收入

，提供勞務(wù)收入

，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，股息

、紅利等權(quán)益性投資收益

，利息收入，租金收入

，特許權(quán)使用費(fèi)收入

，接受捐贈(zèng)收入，其他收入

。

從上述收入定義看

，稅法上定義的收入是廣義口徑上的收入，通常表述為企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的

、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的

、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。收入具體有以下三個(gè)特點(diǎn)：第一

，收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加

，如增加銀行存款、應(yīng)收賬款等

；也可能表現(xiàn)為企業(yè)負(fù)債的減少

，如以商品或勞務(wù)抵償債務(wù)；或者二者兼而有之

，如商品銷(xiāo)售的貨款中部分收取現(xiàn)金

，部分抵償債務(wù)。第二

，收入能導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的增加

。第三，收入只包括本企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流入

，不包括為第三方或客戶(hù)代收的款項(xiàng)

，如代收的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額、利息等

。

案例中

，A公司從被清算企業(yè)B公司分得的剩余資產(chǎn)6.21億元，均屬于企業(yè)進(jìn)行投資經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的

，會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的

、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，完全符合稅法上對(duì)收入的定義

。所以

，A公司應(yīng)將分回的全部清算剩余資產(chǎn)6.21億元均確認(rèn)為收入總額

。

可鑒之處

實(shí)務(wù)中，部分企業(yè)財(cái)務(wù)人員認(rèn)為

，從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)中相當(dāng)于初始投資成本的部分

，應(yīng)確認(rèn)為投資收回，不確認(rèn)為收入

。這種觀點(diǎn)主要是根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)

，以下簡(jiǎn)稱(chēng)34號(hào)公告）第五條規(guī)定，即投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資

，其取得的資產(chǎn)中

，相當(dāng)于初始出資的部分，應(yīng)確認(rèn)為投資收回

。一些企業(yè)財(cái)務(wù)人員認(rèn)為

，既然減資（撤資）對(duì)于初始投資的部分明確定義為投資收回，那同理對(duì)于清算資產(chǎn)也適用

。

筆者認(rèn)為

，上述觀點(diǎn)是錯(cuò)誤的。從政策文件本身出發(fā)

，財(cái)稅〔2009〕60號(hào)文件與34號(hào)公告法律層級(jí)相同

，不存在包含與被包含的關(guān)系。值得注意的是

，兩個(gè)政策文件對(duì)單個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的描述非常精確

，財(cái)稅〔2009〕60號(hào)文件全文描述的是清算業(yè)務(wù)相關(guān)稅務(wù)處理，且并沒(méi)有對(duì)初始投資成本進(jìn)行定義

，而34號(hào)公告全文描述的是減資（撤資）業(yè)務(wù)相關(guān)稅務(wù)處理

，且明確企業(yè)初始投資的部分應(yīng)確認(rèn)為投資收回。所以

，企業(yè)財(cái)務(wù)人員不能根據(jù)34號(hào)公告

，將清算業(yè)務(wù)中相當(dāng)于初始投資成本的部分確認(rèn)為投資收回，不確認(rèn)為收入

。

從具體經(jīng)濟(jì)行為看

，清算是一種股權(quán)投資退出方式，屬于股權(quán)投資的最后一個(gè)階段

，具體指終結(jié)已解散公司的一切法律關(guān)系

，處理公司剩余財(cái)產(chǎn)的程序。對(duì)于股權(quán)投資人而言

，由于該項(xiàng)股權(quán)投資已經(jīng)結(jié)束

，故直接計(jì)算股息紅利所得，而不涉及投資收回。而撤資（減資）是指股東主動(dòng)減少或者退出其在公司的投資

，該行為可能導(dǎo)致公司資本的減少或企業(yè)財(cái)務(wù)狀況波動(dòng)

。股東撤資（減資）是股東主動(dòng)發(fā)起中止一項(xiàng)股權(quán)投資的行為，由于該項(xiàng)股權(quán)投資并沒(méi)有實(shí)際完成

，所以應(yīng)先計(jì)算投資收回

，再計(jì)算股息紅利所得。

筆者提醒

，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)區(qū)分減資（撤資）與清算兩種不同經(jīng)濟(jì)行為的稅務(wù)處理口徑

，正確適用稅收政策文件，避免產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

。

（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局駐重慶特派員辦事處）

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